Yıllara Sari İnşaat ve Onarım İşlerinde Muhasebe Sistematiği ve Vergisel Boyutun İncelenmesi
Gelir Vergisi Kanunu’na göre Gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içerisinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olarak tanımlanmaktadır. Vergi Usul Kanunu’nun 174.maddesinde bir hesap döneminin normal olarak bir takvim yılı olduğu, yine aynı maddede belirtildiği üzere Takvim yılı Dönemi, Faaliyet ve Muamelelerine uygun bulunmayanların müracaatı üzerine Maliye Bakanlığı tarafından 12’şer aylık özel hesap dönemleri belirlenebileceği ifade edilmiştir.
Birden Fazla Takvim Yılına Sirayet Eden İnşaat Ve Onarım İşlerinde ise anlaşılacağı üzere 12 aydan daha uzun bir dönem ifade edilmektedir. Gelir Vergisi Kanunu’nun 42.Maddesinde birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarım işlerinde kar veya zararın işin bittiği yıl kati olarak tespit edileceği ve tamamı o yılın geliri sayılarak ilgili yıl beyannamesinde gösterileceği ifade edilmektedir. Bir işin yıllara sari inşaat ve onarım işi olarak değerlendirilebilmesi için;
- İnşaat, onarım veya dekapaj işi olması,
- Başkaları hesabına ve taahhüde bağlı olarak yapılması,
- İşin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi,
Gerekmektedir.
Bu üç unsur bir arada yer almıyorsa ilgili iş, yıllara sari inşaat ve onarım işi sayılmayacaktır. Örneğin aynı takvim yılında başlayıp biten bir işin diğer şartları sağlaması durumunda yıllara sari inşaat ve onarım sayılmayacağı açıktır. Yine bir kişinin kendi nam ve hesabına bir inşaat işini yapması, yıllara sari inşaat ve onarım işi olarak değerlendirilemeyecektir.
Yıllara yaygın inşaat ve onarım işlerinde işin maliyetleri; 740 – Hizmet Üretim Maliyeti hesabına, dönem içerisindeki Pazarlama Satış Giderleri; 760- Pazarlama Satış Dağıtım Giderleri hesabına, Genel Yönetim Giderleri; 770 -Genel Yönetim Giderleri hesabına, Finansman Giderleri ise 780 – Finansman Giderleri hesabına kaydedilir. Dönem sonunda ise Hizmet Üretim Maliyetleri ve İnşaat ve Onarım İşinin payına düşen diğer giderler ilgili yansıtma hesapları aracılığıyla 170 – Yıllara Sari İnşaat ve Onarım Maliyetleri hesabına aktarılarak bilançoda aktifleştirilir. İşin bitmesiyle birlikte bilançoda aktifleştirilen bu tutar 622 – Satılan Hizmet Maliyeti hesabına kaydedilirken, İnşaat ve taahhüt işlerine ait 350 – Yıllara Sari İnşaat ve Onarım İşleri Hakediş Bedeli hesabında yer alan hak ediş bedelleri de 600 – Yurtiçi Satışlar hesabına aktarılarak kar veya zarar hesaplaması yapılır.
Gelir Vergisi Kanunu 42.maddesinde belirtildiği üzere inşaat bitene kadar kar veya zarar beyan edilmediğinden yıllara yaygın inşaat işlerinde Geçici Vergi ödemesi yapılmaz. Ancak 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’na göre yıllara sari inşaat işlerinde taşorenlere yapılan inşaat ödemelerinden %5 stopaj kesintisi yapılması gerekir. Yapılan bu kesintiler 295 – Peşin Ödenen Vergi Ve Fonlar hesabında izlenmelidir. 295 no’ lu hesapta biriken bu tutar işin biteceği takvim yılının başında 193 no’ lu hesaba aktarılarak ilgili yılın Kurumlar Vergisi’nden mahsup edilir.
- Yıllara Sari İnşaat ve Onarım İşi Muhasebe Kayıtları
Yazının konusu, örnek yıllara sari inşaat işi üzerinden, söz konusu faaliyetlerin başlangıcından tamamlanmasına kadar geçen süreçte uygulanması gereken muhasebe kayıtlarını ve vergi süreçlerini bütüncül ve sistematik bir şekilde ortaya koymaktır.
Bu doğrultuda aşağıdaki örnek üzerinden ilgili süreçler adım adım incelenecektir.
Örnek: (A) İnşaat A.Ş. ve (B) İnşaat A.Ş. arasında 01.04.2024 tarihinde Altyapı inşaatı yapımı için bir sözleşme imzalanmıştır. (A) İnşaat A.Ş. yüklenici olarak sözleşmenin tarafı olmuştur. Söz konusu sözleşme bilgilerine aşağıda yer verilmiştir
| Sözleşme Bilgileri | |
| Sözleşme Başlangıç Tarihi | 01.04.2024 |
| Sözleşme Bitiş Tarihi | 01.06.2025 |
| Sözleşme Bedeli | 17.500.000,00 TL |
| Hak Ediş Düzenlenme Şekli | Her ayın 15’inde 1.250.000,00 TL olarak düzenlenecektir. |
Yıllara yaygın inşaat faaliyetinde bulunan (A) İnşaat A.Ş. yapımını üstlendiği (B) İnşaat A.Ş.’nin Altyapı işini yukarıda bilgisi verilen sözleşmeye bağlı olarak yapmaktadır. (A) İnşaat A.Ş., (B) İnşaat’ A.Ş.’ ye 15.04.2024 tarihinde 1.250.000, 00 TL tutarında fatura düzenlemiştir. Faturada %5 oranında Stopaj Kesintisi ve 4/10 oranında KDV tevkifatı yapılmıştır.
Yukarıda bahsedilen ilk hakediş faturasının bilgilerine aşağıdaki tabloda ayrıca yer verilmiştir.
| Hak Ediş Bedeli | 1.250.000,00 |
| Stopaj Kesintisi (%5) | 62.500,00 |
| Hesaplanan KDV(%20) | 250.000,00 |
| Hesaplanan KDV (7/10) | 175.000,00 |
Aşağıda sözleşme dönemi olan 14 ay (01.04.2024 – 01.06.2025) boyunca kesilecek faturalarının nasıl hesaplara kaydedilmesi gerektiği gösterilmiştir. Söz konusu faturalar düzenli olarak her ay kesilecektir.
- İlk Hakediş Faturasının (A) İnşaat A.Ş. Tarafından Muhasebe Kaydı
(A) İnşaat A.Ş.’ nin 15.04.2025 tarihli ilk hak ediş faturasının muhasebe kaydı aşağıda gösterildiği gibi yapılmalıdır:
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 120.000.001 (B) İnşaat A.Ş. | 1.337.500,00 | |
| 295.000.001 Peşin Ödenen Vergi Ve Fonlar | 62.500,00 | |
| 350.000.001 (B) İnşaat A.Ş. | 1.250.000,00 | |
| 391.000.001 Hesaplanan KDV | 150.000,00 |
Söz konusu hak ediş faturası aylık olarak düzenleneceğinden her ay aynı tutar üzerinden yukarıdaki kayıt yapılacaktır. Proje bitip son fatura düzenlendiğinde ise 350 no’lu hesapta oluşacak toplam tutar sözleşme bedeli olan (1.250.000,00 x 14 aylık fatura) 17.500.000,00 TL olacaktır. Yazımızın daha sonraki bölümlerinde proje bitimi sonucunda kar veya zarar çıkarıldığında bu hesaptaki tutar 600 – Yurt içi Satışlar Hesabına aktarılacaktır. Fakat 31.12.2024 tarihinde henüz iş bitmediğinden hak ediş bedeli 350 no’ lu hesapta beklemeye devam edecektir.
- İlk Hakediş Faturasının (B) İnşaat A.Ş. Tarafından Muhasebe Kaydı
Bakış açısı kazandırması açısından bahsedilen faturanın (B) İnşaat A.Ş. tarafından aşağıda gösterildiği gibi kayda alınması gerekir:
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 730.000.01 Hakediş Ödemeleri | 1.250.000,00 | |
| 191.000.01 İndirilecek KDV | 150.000,00 | |
| 191.000.02 Sorumlu Sıfatıyla Ödenecek KDV | 100.000,00 | |
| 360.000.01 Sorumlu Sıfatıyla Ödenecek KDV | 100.000,00 | |
| 360.000.02 Hakediş Stopaj Ödemesi | 62.500,00 | |
| 320.000.01 Yüklenici (A) Firması | 1.337.500,00 |
Yazımızın konusu Yıllara Sari İnşaat İşini yapan (A) İnşaat A.Ş. olduğundan, (B) İnşaat A.Ş. ’nin süreç ile ilgili işlemleri yukarıdaki muhasebe kaydıyla sınırlı tutulmuştur.
- 12.2024 tarihinde Maliyetlerin Yansıtma Hesapları Aracılığıyla 170 No’lu Hesaba Aktarımı
(A) İnşaat A.Ş.’ nin söz konusu taahhüt işi için katlanmış olduğu giderler dönem sonuna kadar 7’li hesaplarda takip edilecektir. 31.12.2025 tarihinde söz konusu altyapı projesi için katlanılan bu giderler yansıtma hesaplar aracılığıyla 170 – Yıllara Sari İnşaat ve Onarım Maliyetleri hesaplarına aktarılacaktır. Söz konusu işlem için yapılacak muhasebe kaydı aşağıdaki şekilde olmalıdır:
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 740.000.01 – Hizmet Üretim Mal. Hes. | 7.259.842,00 | |
| 760.000.01 – Paz. Sat. Dağ. Gid. Hes. | 1.205.781,00 | |
| 770.000.01 – Genel Yönetim Gid. Hes. | 2.105.134,00 | |
| 780.000.01 – Finansman Gid. Hes. | 257.123,00 | |
| 741.000.01 – Hizmet Üretim Mal. Yan. Hes. | 7.259.842,00 | |
| 761.000.01- Paz. Sat. Dağ. Gid. Yan Hes. | 1.205.781,00 | |
| 771.000.01 – Genel Yönetim Gid. Yan. Hes. | 2.105.134,00 | |
| 781.000.01 – Finansman Gid. Yan. Hes. | 257.123,00 |
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 170.000.01 – Yıllara Sari İnş. Onar. İşleri. Mal. | 10.827.880,00 | |
| 741.000.01 – Hizmet Üretim Mal. Yan. Hes. | 7.259.842,00 | |
| 761.000.01 – Paz. Sat. Dağ. Gid. Yan Hes. | 1.205.781,00 | |
| 771.000.01 – Genel Yönetim Gid. Yan. Hes. | 2.105.134,00 | |
| 781.000.01 – Finansman Gid. Yan. Hes. | 257.123,00 |
Yukarıda muhasebe kayıtlarından anlaşılacağı üzere bir takvim yılından daha uzun süren bir inşaat işinin dönem sonunda maliyetlerinin yansıtma hesapları aracılığıyla 170 – no’lu hesaba aktarılarak aktifleştirilmesi sağlanmış olup, Bilanço aktifinde ilgili projeye yer verilmesi amaçlanmıştır.
- 01.2025 Tarihinde 295 no’lu Hesabın Bakiyesinin 193 no’lu Hesaba Aktarılması
295.000.001 Peşin Ödenen Vergi Ve Fonlar hesabında yer alan tutarın 01.01.2025 tarihi itibariyle artık 193.000.001 Peşin Ödenen Vergi Ve Fonlar hesabına aktarılması gerekmektedir. 01.04.2024 – 01.01.2025 tarihine kadar toplam 9 fatura kesildiğinden 295.000.001 Peşin Ödenen Vergi Ve Fonlar hesabının borcunda yer alan ve kesinti yoluyla ödenmiş bulunan (62.500,00 * 9 ay) 562.500,00 TL ‘nin 193.000.001 No’lu hesaba aktarılması gerekmektedir.
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 193.000.001 | 562.500,00 | |
| 295.000.001 | 562.500,00 |
- 01.2025 – 01.06.2025 Tarihleri Arasında Katlanılan Giderlerin 01.06.2025 tarihinde 170 – No’lu Hesaba Aktarılması
Projenin söz konusu sözleşmede belirtilen tarihte biteceği varsayılmaktadır. Dolayısıyla 01.01.2025 – 01.06.2025 tarihleri arasında meydana gelen ilgili giderler de yine 170 İnşaat ve Onarım Maliyeti hesabına aktarılarak kapatılacaktır:
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 740.000.01 – Hizmet Üretim Mal. Hes. | 2.457.128,00 | |
| 760.000.01 – Paz. Sat. Dağ. Gid. Hes. | 547.124,00 | |
| 770.000.01 – Genel Yönetim Gid. Hes. | 457.875,00 | |
| 780.000.01 – Finansman Gid. Hes. | 124.938,00 | |
| 741.000.01 – Hizmet Üretim Mal. Yan. Hes. | 2.457.128,00 | |
| 761.000.01- Paz. Sat. Dağ. Gid. Yan Hes. | 547.124,00 | |
| 771.000.01 – Genel Yönetim Gid. Yan. Hes. | 457.875,00 | |
| 781.000.01 – Finansman Gid. Yan. Hes. | 124.938,00 |
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 170.000.01 – Yıllara Sari İnş. Onar. İşleri. Mal. | 3.587.065,00 | |
| 741.000.01 – Hizmet Üretim Mal. Yan. Hes. | 2.457.128,00 | |
| 761.000.01 – Paz. Sat. Dağ. Gid. Yan Hes. | 547.124,00 | |
| 771.000.01 – Genel Yönetim Gid. Yan. Hes. | 457.875,00 | |
| 781.000.01 – Finansman Gid. Yan. Hes. | 124.938,00 |
170 no’lu hesabın bakiyesi 31.12.2024 tarihinde 10.827.880,00 TL’ dir. Fakat henüz proje bitmediğinden 01.01.2025 – 01.06.2025 tarihleri arasında proje için 3.587.065,00 TL’lik daha gidere katlanılmıştır. Sonuç olarak (A) İnşaat A.Ş’ nin bu proje için katlanmış olduğu toplam gider (10.827.880,00 + 3.587.065,00) 14.414.945,00 TL’ dir.
- 06.2025 Tarihinde Maliyet Kaydının Atılması ve Hak ediş Tutarlarının Gelir Hesabına Aktarılması
Projenin bittiği 01.06.2025 tarihinde 170 hesabın bakiyesi 622 no’lu hesaba aktarılarak projenin maliyet kaydı atılacaktır. İlgili muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olmalıdır:
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 622.000.01 | 14.414.945,00 | |
| 170.000.01 | 14.414.945,00 |
(A) İnşaat A.Ş.’ nin söz konusu proje için katlanmış olduğu toplam maliyet ortaya çıktığına göre artık bu proje için kar/zarar hesaplanabilir. Yapılan sözleşme neticesinde (A) Şirketi sözleşme süresi olan 14 ay boyunca her ayın 15’inde hak ediş faturası düzenlemiş olup bu faturalarda hak ediş tutarı 1.250.000,00 TL olarak belirtilmiştir. Aylık olarak düzenlenen bu faturaların muhasebe kayıtlarına alınması neticesinde şirketin bu proje için 350 no’lu hesabının alacak bakiyesi 01.06.2025 tarihinde (1.250.000,00 TL x 14 Ay) 17.500.000,00 TL olmalıdır. Dolayısıyla proje bitimiyle birlikte 350 no’lu hesabın bakiyesi 600 no’lu hesaba aktarılarak kar/zarar hesaplaması yapılmalıdır.
Yukarıda bahsedilen sürece ait muhasebe kaydı aşağıda gösterilmiştir:
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 350.000.01 | 17.500.000,00 | |
| 600.000.01 | 17.500.000,00 |
- Gelir Tablosunun Oluşturulması ve Dönem Net Karına Ulaşılması
Aşağıda gösterildiği üzere Gelir Tablosu hesapları kapatılarak 690 no’lu Dönem Karı hesabının tutarı ortaya çıkarılmıştır. Projenin bitirilmesi sonucunda Dönem Karı 3.085.055,00 TL olarak bulunmuştur.
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 600.000.01 | 17.500.000,00 | |
| 622.000.01 | 14.414.945,00 | |
| 690.000.01 | 3.085.055,00 |
Dönem Karı üzerinden Kurumlar Vergisi hesaplaması yapılmış olup, Dönem Net Karı’na ulaşılmıştır.
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 690.000.01 | 3.085.055,00 | |
| 691.000.01 | 771.263,75 | |
| 692.000.01 | 2.313.791,25 |
Dönem Net Karı’nda yer alan 2.313.791,25 TL’ nin Bilanço hesaplarına aktarılması sağlanmıştır.
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 692.000.01 | 2.313.791,25 | |
| 590.000.01 | 2.313.791,25 |
- Kurumlar Vergisi Tahakkuku ve Ödenecek Kurumlar Vergisinin Hesaplanması
Bir önceki bölümde görüldüğü üzere (A) İnşaat A.Ş.’ nin hesaplanan Kurumlar Vergisi 771.263,75 TL’dir. Fakat şirket adına Gelir Vergisi Tevkifatı yapıldığı bilinmektedir.
Vergi Tevkifatı her ay kesilen faturalardaki tutarlar üzerinden (B) İnşaat A.Ş.’ nin muhtasar beyannamesinde beyan edilip (A) İnşaat A.Ş. adına ödenmiştir. 31.12.2024 tarihine kadar 295.000.001 no’lu hesapta biriken 562.500,00 TL’nin 193.000.001 hesaba aktarılmasının muhasebe kaydı daha önce gösterilmişti. Fakat 193.000.001 no’ lu hesaba 01.01.2025 – 01.06.2025 tarihleri arasında kesilen 5 adet faturayla birlikte (5 x 62.500,00) 312.500,00 TL daha kaydedilmiş olmalıdır. Böylece 193.000.001 no’ lu hesabın borç bakiyesinin (562.500,00 + 312.500,00) 875.000,00 TL olması gerekmektedir.
14 ay boyunca (B) İnşaat A.Ş. ’nin (A) İnşaat adına ödediği Gelir vergisi tevkifatı (62.500,00 * 14) 875.000,00 TL’ dir. Söz konusu tevkifat tutarı ödenecek vergiye mahsup edilecektir.
Mahsup kaydı atılırken 371.000.01 no’lu hesabın 370.000.01 no’lu hesaptan büyük olmaması gerekir.
İlgili kayıtlar aşağıdaki gibi olmalıdır:
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 691.000.01 | 771.263,75 | |
| 370.000.01 | 771.263,75 | |
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 371.000.01 | 771.263,75 | |
| 193.000.01 | 771.263,75 | |
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 370.000.01 | 771.263,75 | |
| 371.001.01 | 771.263,75 | |
| HESAP KODU | BORÇ | ALACAK |
| 136.000.01 | 103.736,25 | |
| 193.000.01 | 103.736,25 |
Yukarıda yapılan muhasebe kayıtlarından da anlaşılacağı üzere;
(A) İnşaat A.Ş.’ nin proje dönemi boyunda hak ediş faturalarından kesilmek suretiyle Kurumlar Vergisi’ne mahsuben ödediği Verginin 875.000,00 TL olduğu, Yine aynı şekilde şirketin proje karından hesaplanan Kurumlar Vergisi’nin 771.263,75 TL olduğu, ve bunun sonucu olarak şirketin (875.000,00 – 771.263,75) 103.736, 25 TL vergi dairesinden alacaklı olduğu sonucu ortaya çıkmıştır.
- Sonuç
Yazının 1 no’lu bölümünde 14 aylık bir sözleşmenin tarafı olan (A) İnşaat A.Ş.’ nin 14 ay boyunca düzenli olarak hak ediş faturası düzenleyeceği ifade edilmiş olup, ilk kesilen hak ediş faturasının (A) İnşaat ve (B) İnşaat’ın muhasebe birimlerince nasıl kayıtlara alınması gerektiği anlatılmıştır. Böylelikle okuyucunun hak ediş faturasının hem (A) hem de (B) İnşaat tarafından nasıl kaydedilmesi gerektiği hususunda bilgi sahibi olması amaçlanmıştır.
Yazının 2.bölümünde 14 ay sonunda 350 no’ lu hesapta biriken hak ediş tutarı 600 no’ lu hesaba aktarılmış olup, yine aynı bölümde 14 ay sonunda 170 no’ lu hesapta yer alan tutarın 622 no’ lu hesaba aktarımı yapılmıştır. Burada dikkat edilmesi gereken en önemli husus maliyet ve gelir hesaplarına intikalin proje bitişinden sonra yapıldığıdır.
Yazının 3.bölümünde proje bittikten sonra peşin ödenen vergilerin Kurumlar Vergisine Mahsubu yapılmış nihayetinde (A) İnşaat Anonim şirketi’ nin vergi dairesinden alacaklı olduğu anlaşılmıştır. Dolayısıyla Kurumlar Vergisi Beyannamesinde, Hesaplanan Kurumlar Vergisi 771.263,75 TL iken, Ödenecek Kurumlar Vergisi 0,00 TL olacaktır.
Uğur Oçar